關於破產審計的幾個問題

　　根據《破產法》的規定，企業破產清算有三個基本程式：一是破產申請階段，二是和解整頓階段，三是破產清算階段。企業在提出破產申請前，應對其資產進行全面清查，對債權債務進行清理，然後由會計師事務所對企業進行全面審計，並出具有關的鑑證報告。企業向法院提出破產申請時，要提供以下材料：請求破產的書面申請，會計師事務所對企業進行審計後出具的審計報告結論，上級主管部門同意破產的批准檔案，企業的會計報表，各項財產明細表，債權人名單。地址、金額，企業對外投資情況，銀行賬戶情況及法院認為需要提供的其他材料。

　　法院宣告企業破產後，企業就進入了破產清算階段。企業進入破產清算以後，其會計主體將發生變化。自法院宣告企業破產後到清算組進駐，接管企業這一時期，企業仍然作為一個會計主體，清算組接管破產企業以後，會計主體由企業變為清算組。在破產清算中，破產企業作為一個會計主體，主要有三方面的工作必須做好：

　　（一）清查財產及債權債務。縱觀破產企業的狀況，不同企業破產的原因可能不盡相同，但管理不善可能是其通病。因此，在進行破產清算時，對財產、債權債務等的全面清查十分重要，這也是關係到防止國有資產流失的問題。破產企業的財產清查由破產企業進行，企業應當接受清算組的指導，清查的內容包括各種資產（流動資產，固定資產，長期投資，無形資產等）的清查核實，也包括財產損失，債權債務的清查核實。同時，還應該對企業的會計文書、檔案等進行查證、核對。

　　（二）進行有關的會計處理，編制相應的會計報告。破產企業在法院宣告破產以後，應在進行財產清查的基礎上，辦理有關的會計業務。企業宣告破產以後，正常的生產經營已經結束，應按照辦理年度會計決算的要求進行相應的會計業務處理，主要包括：

　　（1）對積壓的各種原始憑證進行清理，在取得審批授權以後，進行會計業務處理；

　　（2）按照權責發生制原則，凡是已經發生但尚未進行會計處理的業務，如應提的折舊，應付利息，應付稅金，應付房租等應當提足，在賬面上進行全面反映，在報表上真實披露；

　　（3）計算完工產品和在產品成本；

　　（4）結轉各項損益科目和利潤分配等，並進行相應的會計處理；

　　（5）編制破產日的科目彙總表，資產負債表和自年初至破產日的利潤表。

　　由於這一時點還沒有進入破產清算，會計主體沒有變化，因此，會計報表的格式，編制方法等應按照現行會計制度的有關規定執行，並按要求向有關部門報送報表。

　　（三）整理會計檔案，編造移交清冊。清算組進入並接管企業以後，破產企業應及時向清算組辦理會計檔案、文書等的移交。這些檔案包括：企業的各種檔案，檔案，合同，規章制度，債權債務證明，各種賬冊，報表以及企業的各種印章等。這些檔案、文書在移交以前，破產企業應當全部整理好，並按檔案管理的要求，編造移交清單，準備移交。在此之前，應當妥善保管，任何單位和個人不得非法處理。

二、與年度會計報表審計的異同之處

　　在實際工作中，在破產申請階段與和解階段，一般並不進行破產審計，只有在清算組成立後，由清算組委託會計師事務所實施破產審計，對清算組負責，向清算組出具審計報告。破產審計是在年度會計報表審計的基礎上進行的，無論從審計的深度、廣度看，還是從審計的難度看，都要比年度會計報表審計面廣而複雜，工作量大，可以說是年度會計報表審計的延伸和擴充套件。其不同之處是：一是實物審計不同。對材料。低值易耗品、固定資產、產成品和半成品等實物的審查，不是抽查，而是全面清查。二是對應收、應付等往來賬款，除了函證外，替代審計不是抽查有關的原始憑證，而是在全面審計的基礎上，全面審計和重點審計相結合，確認債權債務的真實性。對數額大的債權債務，如無復詢，應當儘可能登門查詢取證。三是破產審計要全面重點審查企業破產前六個月內的財務行為及其相關的會計憑證。根據《破產法》第35條規定：人民法院受理破產案件前六個月至破產宣告之日止的期間內，破產企業的下列行為無效：

　　（1）隱匿，私分或者無償轉讓財產；

　　（2）非正常壓價出售財產；

　　（3）對原來沒有財產擔保的債權提供財產擔保；

　　（4）對未到期的債務提前清償；

　　（5）放棄自己的債權。

　　因此，企業破產之日前六個月內的財務行為和會計業務要進行全面重點審計。審計中如發現違法行為，應及時要求被審企業糾正和調整相關的會計業務，如企業拒絕糾正，應在審計報告中明確披露。

　　三、幾個值得探討的問題

　　在審計過程中有以下幾個問題值得探討和研究：

　　一是如何恰當處理審計成本和風險的關係問題。破產審計涉及面廣，問題複雜，工作難度大，時間長，風險係數大。如何正確處理二者的關係，是困擾審計人員的一個難題。因為破產審計比一般的會計年報審計難題多，風險大，面廣時間長，而收費基本一樣，如何在保證質量，避免風險的前提下，縮短審計時間，提高工作效率是很難掌握的。而草率了事，盲目趕進度，無法保證審計質量，不僅有損註冊會計師的信譽，而且潛伏著風險。

　　二是收益與服務匹配問題。實際工作中、大家群策群力，想了不少辦法，例如將貨幣資金、存貨及固定資產等實物移交與實物審計相結合，債權債務清理與審計相結合，交接雙方與審計鑑證三者一起共同工作，邊清查實物，邊交接，邊審計鑑證，避免了不少重複勞動，提高了工作效率和審計質量，但杯水車薪，難以從根本上解決問題。筆者認為，為了確保審計質量，減少風險，服務與收益應當匹配，審計收費應當作相應調整。

　　三是註冊會計師參與清算組工作是否恰當的問題。實際工作中，法院通常要指定一名註冊會計師參加清算組，在破產審計工作完成後，參加清算組繼續工作。這樣做是否影響註冊會計師獨立、客觀、公正地執業的問題。筆者認為，註冊會計師先參加破產審計，再參加破產清算工作不妥，有可能影響註冊會計師獨立、客觀、公正地執業，不宜一人先後參加破產審計，破產清算兩項工作，最好一人只參加一項工作。

　　四是註冊會計師參加破產清算工作。應是有償服務，不能擠佔審計服務費用。

　　五是披露與補正問題。有的人認為，為了減少審計風險，提高審計工作效率，對審計中發現的錯漏，不作賬務調整，只在審計報告中披露就行了。筆者認為，具體問題應當具體分析，不應一概而論。例如，在破產審計中發現，其他應收款中有兩筆三年以上的呆賬：一筆是被審單位上交中國XX 學會市場協會的註冊費500元，一筆是被審單位車輛因損壞公路被縣公路派出所罰款750元。理應早就列入有關賬戶轉銷。對這兩筆呆賬就不能不作賬務調整，僅作披露了事。像類似實際已經發生的費用，不在賬務上加以補正，就會致使債權和盈虧失真，出具的審計報告就會有缺陷。